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正策关注｜上游虚开，因《已证实虚开通知单》被处罚，该怎么办（下）
涉及到刑事犯罪的，有虚开增值税专用发票罪和逃税罪，涉及到行政处罚的税务机关还会要求企业补缴企业所得税。
虚开增值税专用发票罪（刑法第二百零五条）
虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税抵扣税款的其他发票的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。
单位犯本条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。
虚开增值税专用发票或者虚开用于抵扣税款的其他发票，是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的。
关于印发《最高人民检察院、公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》的通知（2022）
第五十六条 〔虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票案（刑法第二百零五条）〕虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，虚开的税款数额在十万元以上或者造成国家税款损失数额在五万元以上的，应予立案追诉。
以上是刑法关于虚开增值税专用发票罪的相关条文，首先，我们看一下虚开增值税专用发票罪的犯罪主体，主体分为单位和个人，对于单位有相应的罚金罚，对于个人又包含了四种情况都属于虚开罪的犯罪，分别是为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一，前三种比较容易理解，第四种则类似于刑法中的帮助犯，那按照刑法的规定，这四种情况都构成虚开增值税专用发票罪。
其次，我们看一下立案的金额要求，按照条文的规定，虚开的税款数额在十万元以上或者造成国家税款损失数额在五万元以上的，就要刑事立案，也就是说如果企业是销售商品的一般纳税人开票金额（含税价）达到100万元就达到立案的标准了，如果是提供服务的一般纳税人则按照不同的税率会有所不同，比如提供6%税率服务的企业，开票金额（含税价）达到180万也就符合立案的标准了。这个金额其实门槛不高，实务中虚开罪涉案的发票往往是上千万和上亿的居多，也从侧面验证了虚开发票罪的严峻形势。许多企业为了降低企业的增值税，最简单粗暴的方式就是“买发票”，而问及原因则是身边的企业或多或少都有这样的现象，有一种罚不责众的侥幸心理。那么在最高人民检察院关于印发《最高人民检察院关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》的通知中，对于为了虚增业绩、融资贷款等没有造成税款损失的情况，留了一个口子，不以虚开增值税专用发票罪定性处理，依法作出不起诉决定的，移送税务机关给予行政处罚。
逃税罪（刑法第二百零一条）
纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。
扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额较大的，依照前款的规定处罚。
对多次实施前两款行为，未经处理的，按照累计数额计算。
有第一款行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。
同样我们看看逃税罪的规定，首先是主体，其中包含了纳税人和扣缴义务人，纳税人相信大家都比较熟悉，我们着重说明其中的扣缴义务人，那么什么是扣缴义务人？扣缴义务人就是由税法规定的，在一些交易行为中，付款方需要对于支付款中的税款，由付款方扣下来并且代为支付给税务主管机关，比方说C公司购买B自然人对于A公司的股权，此时C公司向B自然人支付对价，而C公司是股权转让交易中的代扣代缴义务人。然而条文中明确，如果是已扣未缴或者已扣少缴的构成本罪，那么还是上面这个例子，如果在合同中约定是C公司在承担相应的税费，一旦交易完成未缴税，C公司就属于已扣未缴的情形，就会有触犯本罪的风险。
其次，我们看看条文中对于犯罪行为有具体的条件，“采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的”，第一个条件是进行虚假申报或者不申报，那么在有申报义务的情况下才会触犯本罪，如涉及虚假申报的还应当是主动的采取了欺骗或者隐瞒手段，如果是非故意的错误申报也不构成本罪。第二个条件是数额较大且占应纳税额的百分之十以上的，这个条件可能会存在争议，其中的应纳税额是指增值税的，还是其他税种的应纳税额也包含在里面，在刑事辩护的时候也是可以具体发力的一个重要点。
另外，还规定了补缴税款和滞纳金后不追究刑事责任的条文，这也是立法者希望保障企业正常运营，保障员工工作岗位的一个出罪理由，确实可以对企业的平稳运营有一定促进作用，类似于行政处罚中首罚不罚的方式，当然税款作为国家的收入，要求欠缴的企业补齐滞纳金也符合税收相关法律的规定。在这种税收的案件中，对于实际税款计算是税收刑事案件定罪量刑的关键点，但由于公检法和律师普遍不了解税收的规定，容易忽视这个关键问题，所以个人比较推荐由税务律师参与税收刑事案件的处理。
税务主管机关在日常管理中，碰到可能涉及刑事犯罪的案件，会进行移送，而移送的依据是《⾏政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》（国务院令730号）其中第三条，行政执法机关在依法查处违法行为过程中，发现违法事实涉及的金额、违法事实的情节、违法事实造成的 后果等，根据刑法关于破坏社会主义市场经济秩序罪、妨害社会管理秩序罪等罪的规定和最高人民法院、最高人民 检察院关于破坏社会主义市场经济秩序罪、妨害社会管理秩序罪等罪的司法解释以及最高人民检察院、公安部关于 经济犯罪案件的追诉标准等规定，涉嫌构成犯罪，依法需要追究刑事责任的，必须依照本规定向公安机关移送。
以上是最常见的虚开增值税专用发票罪和逃税罪的情况，除了上述两种罪名之外，还可能涉及二百零三条的逃避追缴欠税罪、二百零四条的骗取出口退税罪以及二百零五条之一的虚开发票罪（非专票），这些罪名没有虚开增值税专用发票罪和逃税罪这两个罪名那么常见，为了避免本文过于冗长，就不在此进一步展开了。
主管税务机关还会要求补缴企业所得税。
我们税务律师团队就碰到过多起类似的案件，有些税务主管机关的文书较为规范，有些会差一些，为什么这么说呢？
我们看一下国家税务总局2018年第28号公告《企业所得税税前扣除凭证管理办法》其中第十五条，汇算清缴期结束后，税务机关发现企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证并且告知企业的，企业应当自被告知之日起60日内补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证。其中，因对方特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，企业应当按照本办法第十四条的规定，自被告知之日起60日内提供可以证实其支出真实性的相关资料。也就是说，如果企业未取得发票或者取得不合规发票的情况下，应当由税务机关告知企业并给予60天进行补开、换开符合规定的发票，但是实务中，有一些主管机关，直接要求企业补缴企业所得税和滞纳金，未按照文件的规定给予宽限期，在我们处理的案件中，企业虽然确实取得了不合规发票，但是往往还有一些未取得发票的费用，通过对于经营情况的梳理，其实可以比较好的避免补缴过多的企业所得税和滞纳金。
企业碰到税务机关的通知该如何应对？
大部分企业收到通知以后，如果金额不大，就会按照税局机关的要求将进项转出，然后缴纳相应的税款、滞纳金和罚款，即便是真实的交易，也不想跟自己的主管税务机关去“打官司”，比如行政复议或行政诉讼，而且按照现行的税收征管法，复议和诉讼之前要缴纳税款和滞纳金才可以启动相应的程序，具体规定如下：
中华人民共和国税收征收管理法
第八十八条纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。
当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以依法申请行政复议，也可以依法向人民法院起诉。
当事人对税务机关的处罚决定逾期不申请行政复议也不向人民法院起诉、又不履行的，作出处罚决定的税务机关可以采取本法第四十条规定的强制执行措施，或者申请人民法院强制执行。
然而对于涉案金额较大或者因确为真实交易，不服税务机关的处理意见的，想要提起行政复议以及行政诉讼，还不想得罪自己的税务主管机关，这时候，有些企业会针对《税务处理决定书》和《已证实虚开通知单》的作出税务机关提起行政复议和诉讼，那么是否可以这么处理？是不是有效果？我们通过两个案例进行了解。
案例一
江苏省淮安市中级人民法院行政判决书(2019)苏08行终66号
一审法院经审理查明
《税收违法案件协查函》主要是就淮安某能源有限公司涉嫌虚开增值税专用发票实施犯罪行为请求开展协查取证工作。《已证实虚开通知单》内容为:"经查证，现将已证实虚开的发票277份、涉案发票金额241828623.28元告知你局，请按有关规定处理，并将有关情况及税务处理结果反馈我局。
协查回复函:上海某翎公司确系有真实的货物交易及资金流向，但企业无法提供资金流与货物流一致的物流凭证，截止本次检查之日未见上海某翎公司将上述已定性虚开的十三份增值税专用发票相关税金转出。追缴相应税款滞纳金;未发现公司有偷税情形，故未加处罚款。
原告在原上海国税第四稽查局检查期间，获知《已证实虚开通知单》，遂于2018年5月21日向被告申请行政复议，请求撤销。
2018年6月28日作出不予受理决定，《已证实虚开通知单》系统内部协查信息。该协查信息不属于复议受案范围。原告不服，向法院提起行政诉讼一审法院认为：
《已证实虚开通知单》属于内部行政行为。
本案《已证实虚开通知单》内部行政行为并未"外部化"，且未产生对外法律效力，原淮安区国税稽查局向原上海国税第四稽查局发出的《已证实虚开通知单》系税务机关内部文书，属于内部行政行为，且未发生对外的法律效力，不具有可复议性或可诉性。
上海某翎公司上诉称
一、原淮安区国税稽查局认定案外人与上诉人之间的交易为虚开增值税发票行为，直接侵害了上诉人的合法权益，属于行政可诉范畴。
二、原淮安区国税稽查局行政行为程序违法，表现在认定虚开没有履行必要的调查程序，也没有告知上诉人享有知情、陈述、申辩的权利。
三、原淮安区国税稽查局实体处理无事实依据，且行政行为的法律依据不明确，错将正常的经营业务错误认定为虚开。
四、一审法院适用法律不当。
被上诉人淮安区税务局辩称
一、《已证实虚开通知单》是国家税务局系统的内部行为，不是行政处理行为或者行政处罚行为，并不向上海某翎公司送达。
二、《已证实虚开通知单》符合《税收违法案件发票协查管理办法(试行)》的规定，有法律依据。
三、《已证实虚开通知单》只是线索依据，而不是处罚或者处理依据。
四、被上诉人作出的不予受理决定程序合法。
二审法院认为
本案中上海国税第四稽查局收到涉案《已证实虚开通知单》及相关材料后，进行立案、实地调查取证，而并非直接凭据涉案《已证实虚开通知单》作出处理或处罚。上诉人所称《已证实虚开通知单》造成上诉人经营行为和商业机会的减少及损失，其并未提供直接证据予以证明，本院不予支持。
涉案《已证实虚开通知单》系税务机关内部协查的文书，对上诉人的权利义务不产生直接影响，不具有可诉性及可复议性。被上诉人以《已证实虚开通知单》不属于行政复议的受理范围为由，在法定期限内作出不予受理决定并无不当。
案例二
鼎某金属材料有限公司与国家税务总局广州市第三稽查局税务处理决定案广东省高级人民法院行政裁定书(2021)粤行再3号
原一审法院认为
穗税三稽处[2019]150090号《税务处理决定书》认定广州市得某供应链管理有限公司虚开发票的事实，属于纳税争议，属于复议前置行为。应当先经过行政复议程序，不符合行政诉讼的起诉条件，裁定对鼎某公司的起诉不予立案。
原二审法院认为
鼎某公司并非案涉《税务处理决定书》的行政相对人，且提交的证据不能证明其在案涉行政机关税务处理决定法律关系中存在利害关系。裁定驳回上诉，维持原裁定。
广东省高级人民法院
本案案涉《税务处理决定书》系针对虚开增值税专用发票行为作出处理，不属于纳税争议。原一审法院认为本案属于纳税争议，属于复议前置行为，裁定不予立案，属于认定事实不清，适用法律错误。
鼎某公司向本院提交了穗税三稽复答字[2020]第1号《行政复议答复书》等新证据，证明广州市得某供应链管理有限公司对外虚开532份增值税专用发票，其中21份为开具给鼎某公司的增值税专用发票。案涉《税务处理决定书》对鼎某公司作为纳税人的合法权益产生实际影响。据此，鼎某公司与案涉《税务处理决定书》存在法律上的利害关系，其具有提起本案诉讼的原告主体资格。
上述两个案例，法院作出了完全不同的处理，第一个以内部协查文件的理由，驳回了公司的起诉，第二个则以存在法律三的厉害关系为由，确定公司有相应的诉权，当然还有其他案例，法院认为《已证实虚开通知》对下游企业的权益产生了影响，从而允许下游企业起诉《已证实虚开通知》的作出税务主管机关。
通过本文，相信大家对于《已证实虚开通知》有所了解，笔者也尽量将内容进行通俗化方便阅读，如果大家在经营中遭遇到相关或者类似问题，笔者作为专业的税务律师也可以予以协助。
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